Все особенности ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности НКО Минфин объединил в одном документе: Информация № ПЗ-1/2015 “Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций”.
Несмотря на то, что этот документ является рекомендательным, он содержит ссылки на законы и ПБУ, поэтому полезен бухгалтеру. Правда, надо учитывать, что некоторые ПБУ уже заменены на Федеральные стандарты бухучета.
НКО могут не применять следующие нормативно-правовые акты:
- ПБУ 7/98 “События после отчетной даты”;
- ПБУ 11/2008 “Информация о связанных сторонах”;
- ПБУ 12/2010 “Информация по сегментам”;
- ПБУ 13/2000 “Учет государственной помощи”;
- ПБУ 17/02 “Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы”;
- ПБУ 20/03 “Информация об участии в совместной деятельности”;
- ПБУ 23/2011 “Отчет о движении денежных средств”.
ФСБУ 5/2019 “Запасы” устанавливает специальные правила для НКО:
- не нужно проверять на обесценение запасы, предназначенные для использования в некоммерческой деятельности, и создавать по ним резерв;
- не считаются запасами материальные ценности, полученные для передачи другим лицам, но контроль за их наличием и расходованием должен быть обеспечен. Например, материальные ценности, полученные благотворительным фондом для передачи благополучателям, можно отражать на забалансовом счете в оценке, указанной в передаточных документах.
У некоммерческих организаций есть ряд особенностей в составлении учетной политики и сметы, разработке плана счетов и т.д.
ЦЕЛЕВОЕ ФИНАНСИРОВАНИЕ
Основная особенность в ведении учета в НКО — наличие целевого финансирования ее деятельности.
Законодательство не устанавливает исчерпывающего перечня разновидностей средств целевого финансирования. На практике подобных выплат встречается множество, и провести четкую и однозначную классификацию не представляется возможным. Однако применительно к налогу на прибыль НК РФ все же определяет несколько разновидностей данных выплат, не учитываемых при определении налогооблагаемой базы.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, в частности, относятся (п. 2 ст. 251 НК РФ):
- взносы учредителей, пожертвования, доходы в виде безвозмездно полученных НКО работ и услуг;
- взносы на формирование фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности;
- имущество и имущественные права, переходящие НКО по завещанию в порядке наследования;
- бюджетные средства, предоставленные на осуществление уставной деятельности НКО;
- денежные средства и иное имущество, имущественные права, которые получены на осуществление благотворительной деятельности;
- совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов;
- имущество (включая денежные средства) и имущественные права, которые получены религиозными организациями на осуществление уставной деятельности;
- средства, полученные НКО безвозмездно на обеспечение ведения уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, от созданных ими организаций;
- отчисления адвокатских палат субъектов РФ на общие нужды Федеральной палаты адвокатов;
- средства, поступившие на проведение профсоюзными организациями социально-культурных и других мероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью, и т.д.
Налоговый учет целевого финансирования
Имущество, полученное компаниями в рамках целевого финансирования, не учитывается в качестве доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет всех доходов, полученных в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
То же самое касается и целевых поступлений на обеспечение содержания НКО некоммерческих и ведения ими уставной деятельности.
В целях получения освобождения от налогообложения налогом на прибыль ранее полученных средств целевого финансирования/поступлений получатель представляет в ИФНС «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования». Данный отчет представляется в рамках сдачи налоговой декларации по налогу на прибыль (лист 7), утв. приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@.
При этом следует учитывать, что вышеуказанные правила применяются к целевому финансированию и целевым поступлениям только в том случае, если соответствующие выплаты (средства) прямо поименованы в ст. 251 НК РФ. Перечень выплат и поступлений, освобождаемых от налогообложения, является исчерпывающим. Если какая-либо выплата хотя и обладает всеми признаками целевого финансирования или поступления, но не указана в ст. 251 НК РФ, она будет признаваться внереализационным доходом организации. Внереализационным доходом такие выплаты будут считаться также и в случаях их нецелевого расходования (письмо Минфина от 31.12.2020 № 03-03-05/116899).
Если НКО оказывает платные услуги, прибыль от которых идет на обеспечение основной деятельности, то учет по ней ведется практически так же, как в обычной организации.
А вот поступление, например, от членов СНТ или общественной организации — это уже членские взносы и особый порядок учета.
Главным отличием учета в НКО является принцип раздельного учета целевых поступлений и приносящей доход деятельности.
Движение средств должно быть прозрачным в первую очередь для источников финансирования организации. Ну и, конечно, для контролирующих органов.
ПЛАН СЧЕТОВ НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ
Особенности разработки рабочего плана счетов в НКО связаны:
- с необходимостью детализированного учета поступления и использования целевого финансирования – средств, полученных на ведение уставной некоммерческой деятельности;
- необходимостью вести раздельный учет поступлений и расходов по некоммерческой деятельности и доходов и расходов по коммерческой деятельности, если такая деятельность ведется;
- выбором упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, если НКО вправе их применять.
НКО утверждают рабочий план счетов в составе учетной политики организации (п. 4 ПБУ 1/2008). Его разрабатывают на основе утвержденного Минфином России Плана счетов с учетом Инструкции по его применению.
Укажите в нем полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов бухгалтерского учета, которые будете использовать.
При их выборе руководствуйтесь тем составом хозяйственных операций, которые осуществляете постоянно или намерены осуществлять в ближайшем будущем.
Так, например, к счету 86, на котором НКО отражают поступление и использование средств целевого финансирования, могут быть открыты субсчета для ведения учета в разрезе источников поступления целевых средств. А к субсчету, на котором отражаются пожертвования, можно предусмотреть субсчета по их целевому назначению.
Если ваша организация наряду с уставной некоммерческой деятельностью ведет и коммерческую деятельность, то к счетам учета затрат введите соответствующие субсчета (п. п. 1.1, 2.1.14 специальной части Рекомендаций по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в сельскохозяйственных потребительских кооперативах). Например, к счету 20 “Основное производство” можно открыть:
- субсчет 20-1 “Затраты по некоммерческой деятельности”. К нему можно открыть субсчета второго и третьего порядка или организовать аналитический учет иным способом для отражения расходования целевых средств по каждой целевой программе в разрезе статей затрат;
- субсчет 20-2 “Затраты по коммерческой деятельности”. К нему можно открыть субсчета второго и третьего порядка или организовать аналитический учет иным способом для отражения затрат по видам коммерческой деятельности в разрезе статей затрат.
Если ваша НКО вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, то можете использовать сокращенный рабочий план счетов. По ведению учета НКО можно разделить на две группы.
Одни организации занимаются только своей основной некоммерческой деятельностью. То есть благотворительной, социальной, научной и т. д. На ведение этой деятельности они получают только целевые средства.
Вторая группа НКО занимается и коммерческой деятельностью, направляя прибыль на свои основные цели.
УЧЕТ ЦЕЛЕВОГО ФИНАНСИРОВАНИЯ В 1С: БУХГАЛТЕРИИ
Для ведения учета в некоммерческих организациях у 1С: Предприятие есть специальная конфигурация 1С: Бухгалтерия НКО.
Несмотря на наличие на рынке специализированных продуктов для ведения учета, многим бухгалтерам по-прежнему приходится вести учет в типовой 1С: Бухгалтерии.
Для введения бухгалтерский учета НКО в прикладном решении 1С: Бухгалтерия предприятие 3.0 (Далее БП 3.0). нужно соблюдать определенные правила:
Правило №1 – Стремление не извлекать прибыль от продажи, чтобы не платить налог на прибыль, т. е. никаких проводок на счете 90
Дело в том, что согласно статье 246 НК РФ все НКО, признаются плательщиками налога на прибыль. Однако, если НКО не имеет в качестве основной цели своей деятельности извлечение прибыли от продажи ,то для этого не должны быть проводки на счете 90- продажа. ( не должны быть ни выручка от продажи ( сч 90.1), ни расходы от продажи (сч 90.07, 90.08), ни прибыль или убытки от продажи (сч 90.09) и т. д.
Правило №2 – Договор НКО с разными дебиторами и кредиторами должен иметь вид “прочие”
Рисунок 1 – Создание договора.
Для расчетов с разными дебиторами и кредиторами по полученным средствам целевого финансирования договор должен иметь вид “Прочие”. Для договора с видом Прочее заполняются только общие реквизиты:
- Наименование, номер и дата договора, срок действия.
- Валюта расчетов – валюта, в которой заключен договор.
- Вид расчетов – вид расчетов для дополнительного разделения взаиморасчетов.
- Тип цен – тип цен номенклатуры для подстановки по умолчанию при вводе хозяйственных операций.
Правило №2 – Настроить регистр сведения “счета расчета контрагента” . Использовать Счет 86 – Целевое Финансирование и 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”.
Основные сложности у бухгалтеров некоммерческих организаций вызывает учет на счете 86 «Целевое финансирование». Это связано с тем, что на этом счете собираются и учитываются целевые поступления – основной источник финансирования некоммерческих организаций. Целевые поступления не облагаются налогом на прибыль (если организация применяет «упрощенку», то не облагаются единым налогом). Поэтому задача бухгалтера – организовать учет на счет 86 так, чтобы можно было подтвердить использование средств по целевому назначению. Ведь если организация не сможет доказать факт целевого использования полученных средств, контролеры включат их в налогооблагаемую базу.
Учитывая целевое предназначение денежных средств, отражаемых на счёте 86, он обладает рядом особенностей:
- Раздельный учёт.
- Использование строго по целевому назначению.
- Использование в течение года (если в договорах не указаны иные сроки).
- Аналитический учёт – по направлениям деятельности.
- Сальдо по разным субсчетам в учёте не сворачивают.
Рисунок 2 – Регистр сведений «Счета учета расчетов с контрагентами».
Регистр сведений «Счета учета расчетов с контрагентами» позволяет задавать счета учета расчетов для каждого контрагента или группы контрагентов, договора и вида расчетов.
Счет, подставленный в документ «1С:Бухгалтерией 8» по умолчанию может быть изменен пользователем вручную.
Отметим, что счет 86 не корреспондирует с расчетными счетами контрагентов 60 – Расчеты с постановщиками и 62 – Расчеты с покупателями. Счет 86 корреспондирует только с одним из расчетных счетов контрагента –сч 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, причем , без бухгалтерских операций, введенных вручную нет возможности типовыми средствами в программе регистрировать проводки счета 86 с счетом 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”.
Аналитический учет по счету 86 «Целевое финансирование» ведется по назначению целевых средств и в разрезе их источников поступления. В 1С: Бухгалтерии предусмотрено два субсчета к счету 86:
86.01 Целевое финансирование из бюджета – предназначен для обобщения информации о движении средств целевого назначения, поступивших из бюджета.
86.02 Прочее целевое финансирование и поступления – предназначен для обобщения информации о движении средств, целевого назначения, поступивших от других организаций и лиц.
К любому из этих субсчетов открываются субконто:
- Назначение целевых поступлений – элемент справочника “Назначения целевых средств
- Договоры – элемент справочника “Договоры контрагентов”.
- Движения целевых средств – элемент перечисления “Движения целевых средств”.
Третье субконто – предопределенное, оно предусмотрено программой в виде показателей формы 6 «Отчет о целевом использовании средств», которую обязаны заполнять в составе бухгалтерской отчетности все НКО. Эта форма содержит информацию о распределении полученных целевых средств, а также об остатках на счете организации после использования данных средств.
Обратите внимание, что второе субконто «Договоры», а не «Контрагенты», его часто в программе не заполняют.
Особого внимания заслуживает первое субконто – «Назначение целевых средств».
- текущие затраты – т.е. постоянные траты на содержание некоммерческой организации;
- капитальные затраты – затраты на строительство объектов инфраструктуры, на благоустройство (включая строительство малых архитектурных форм, спортивных и детских площадок, возведение прудов и зоны отдыха и пр.).
Счет 86 в отличии от расчетных счетов контрагентов является только пассивным – у него не может быть дебитовое сальдо – Операции поступления или отражения целевых средств увеличивают Кредит 86, а операции, которые используют целевые средства увеличивают Дебет 86
Как правило, некоммерческие организации взимают целевые средства по двум направлениям: на текущее содержание (ежемесячные, ежеквартальные членские взносы) и на капитальные затраты (вступительный членский взнос), поэтому такая градация субконто «Назначение целевых средств» позволит отслеживать расходование целевых средств по их видам.
Организовав учет на 86 счете таким образом, мы убьём сразу двух зайцев:
- легко заполним форму №6 бухгалтерской отчетности – в этом нам поможет третье субконто к счету 86,
- сможем отчитаться перед членами некоммерческой организации за целевые средства, собранные в рамках бюджета (сметы).
Правило №4 – Создать типовые операции для облегчения ввода повторяющихся хозяйственных операций отражения и использования целевых средств, которые не предусмотрены в типовых документах.
Типовая операция представляет собой шаблон (типовой сценарий) ввода данных о хозяйственной операции и формирования проводок по бухгалтерскому и налоговому учету, а также регистрам накопления и сведений.
Основная особенность типовой 1С: Бухгалтерии предприятия для учета в некоммерческих организациях – в ней не предусмотрена регистрация проводок по счету 86 с помощью документов (кроме регистрации поступления целевых средств банковской выпиской). То есть все проводки по счету 86 регистрируются бухгалтерской справкой – в программе это «Операции, введенные вручную»:
Рисунок 3 – Создание операции через типовую операцию.
Для ввода хозяйственной операции в списке типовых операций нужно установить курсор на типовой операции и нажать Ввести операцию. Откроется документ Операция
Можно также создать операцию и выбрать нужную типовую операцию.
Введенная операция будет отражаться в журнале операций, а также в списке операций, введенных вручную.
Рисунок 4 – Журнал операций.
Как уже говорилось выше, в программе не предусмотрен документ для начисления членских взносов. Для этих целей можно воспользоваться ручной операцией. В некоммерческих организациях имеет смысл создать типовую операцию и ежемесячно с помощью нее осуществлять начисление членских взносов:
Данная типовая операция позволит в автоматическом режиме формировать проводки по начислению членских взносов в программе.
Правило №5 – Составить таблицу основных хозяйственных операций НКО и документов БП 3.0, которые регистрируют эти операций
Многие хозяйственные операции регистрируются документом “бухгалтерская операция, выделенная вручную” и печатается бухгалтерская справка. Для облегчения этой работы создаются типовые операции.
Хозяйственные операции, в проводке которой входит счет 50 регистрируются кассовыми ордерами.
Хозяйственные операции, в проводке которой входит счет 51, или 52 регистрируются платежными поручениями.
Хозяйственные операции, в проводке которой есть счет , у которого субконто является номенклатурой как правило регистрируются накладными.
| Счет Дт | Счет Кт | Содержание операции | Документ БП 3.0, регистрирующий операцию |
|---|---|---|---|
| 07 | 86 | Оприходовано оборудование, предназначенное для проведения мероприятий целевого назначения | Накладная |
| 08 | 86 | Получены в качестве инвестиций вложения во внеоборотные активы | Накладная |
| 10 | 86 | Оприходованы материалы, предназначенные для проведения целевых мероприятий | Накладная |
| 11 | 86 | Оприходованы животные, предоставленные в качестве целевого финансирования | Накладная |
| 15 | 86 | Оприходованы материально-производственные запасы, предназначенные для проведения мероприятий целевого назначения | Накладная |
| 20 | 86 | Получен в качестве целевого финансирования объект незавершенного производства | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
| 41 | 86 | Оприходованы товары, предоставленные в качестве целевого финансирования | Накладная |
| 50 | 86 | Поступление средств целевого финансирования в кассу | ПКО |
| 51 | 86 | Поступление средств целевого финансирования на расчетный счет | Входящая Платежка |
| 52 | 86 | Поступление средств целевого финансирования на валютный счет | Входящая Платежка |
| 55 | 86 | Поступление средств целевого финансирования на специальный счет в банке | Входящая Платежка |
| 76 | 86 | Начисление целевого финансирования | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
Хозяйственные операции использования целевых средств
| Дт | Счет Кт | Содержание операции | Документ БП 3.0 , регистрирующий операцию |
|---|---|---|---|
| 86 | 20 | Использование целевых средств на осуществление мероприятий целевого назначения | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
| 86 | 26 | Использование целевых средств на осуществление мероприятий целевого назначения | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
| 86 | 83 | Включение в состав добавочного капитала фактически использованных целевых инвестиционных средств< | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
| 86 | 98 | Включение целевых средств в состав доходов будущих периодов | Бухгалтерская операция, введенная вручную |
Поступление целевого финансирования отражается документом «Поступление на расчетный счет» с видом операции «Прочее поступление»:
Рисунок 5 – Поступление целевого финансирования
Обратите внимание, при заполнении банковской выписки в поле «Доходы УСН» необходимо в ручном режиме убрать сумму, т.к. данные доходы не облагаются налогом.
Документ сформирует проводки:
Рисунок 6 – Проводки по документу
Приобретение основных средств отражается документом «Поступление оборудования»:
Ввод объекта основных средств в эксплуатацию осуществляется документом «Принятие к учету ОС»:
Особенность данного документа для некоммерческих организаций – он не формирует проводку по отражению источника финансирования по приобретенному объекту ОС. Поэтому такую проводку необходимо сделать в ручном режиме, для этого отредактировать движение документа путем установки галочки «Ручная корректировка» и добавления к имеющейся проводке.
Учет поступления товарно-материальных ценностей для ремонта детского лагеря ничем не отличается от поступления в коммерческой организации:
А вот при списании ТМЦ бухгалтеры некоммерческих организаций часто допускают ошибку, отражая списание сразу на 86 счет. Это связано с тем, типовая 1С: Бухгалтерия предприятия закрывает 20 и 26 счета на 90, а не на 86 счет, и бухгалтерам удобнее сразу при списании отражать затраты на счете 86. Однако, это является нарушением. План счетов не предусматривает учет затрат, минуя двадцатые счета.
Поэтому отражать списание ТМЦ в некоммерческой организации нужно так же, как и в коммерческой, используя счет 20 или 26:
Закрытие месяца
В конце месяца при выполнении операции «Закрытие месяца» все затраты, собранные на 20-х счетах, списываются на счет 90.
С помощью ручной корректировки движений документа необходимо изменить счет 90 на счет 86:
Как видно, даже при отсутствии специализированного прикладного решения для некоммерческих организаций можно приспособиться и вести учет в типовой 1С: Бухгалтерии. Однако, при большом объеме операций трудозатраты на ручные корректировки все же весьма значительны, поэтому гораздо удобнее использовать специализированные решения 1С для НКО.
